作者：馬澤方

企業(yè)推廣自產(chǎn)產(chǎn)品時(shí)，常簽訂推廣服務(wù)合同，以推廣服務(wù)費(fèi)核算相關(guān)費(fèi)用，并歸集至業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，適用廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出的企業(yè)所得稅稅前扣除政策。然而，實(shí)務(wù)中還存在企業(yè)雖借助第三方推廣自身產(chǎn)品以提升銷量，但實(shí)質(zhì)上簽訂了中介合同的情況。筆者提醒，企業(yè)接受的服務(wù)類型不同，支付的費(fèi)用性質(zhì)也不相同。企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)確判斷業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，按照不同的稅前扣除比例處理費(fèi)用。

典型案例

甲公司是一家生產(chǎn)企業(yè)，為推廣其生產(chǎn)的產(chǎn)品，與乙公司、丙公司簽訂了推廣服務(wù)合同。

甲公司與乙公司簽訂的推廣服務(wù)合同約定，乙公司接受甲公司委托，負(fù)責(zé)對(duì)甲公司A產(chǎn)品的銷售事宜提供推廣服務(wù)。甲公司與購買A產(chǎn)品的客戶交易的具體價(jià)格、交貨方式、支付方式等，由乙公司以甲公司名義與客戶約定，再經(jīng)甲公司同意后與客戶簽署合同。甲公司與客戶達(dá)成交易后，按照A產(chǎn)品銷售回款總金額的1.5％作為推廣服務(wù)費(fèi)支付給乙公司。

甲公司與丙公司簽訂的推廣服務(wù)合同約定，丙公司接受甲公司委托，負(fù)責(zé)對(duì)甲公司B產(chǎn)品的銷售事宜提供推廣服務(wù)。甲公司與購買B產(chǎn)品的客戶交易的具體價(jià)格、交貨方式、支付方式等，由丙公司以甲公司名義與客戶約定，再經(jīng)甲公司同意后與客戶簽署合同。甲公司與客戶達(dá)成交易后，按照B產(chǎn)品交易溢價(jià)部分金額（甲公司給丙公司的最低成交價(jià)和經(jīng)丙公司溝通洽談后甲公司與客戶實(shí)際成交價(jià)的差價(jià)）作為推廣服務(wù)費(fèi)支付給丙公司。

稅務(wù)機(jī)關(guān)在核查時(shí)發(fā)現(xiàn)，甲公司錯(cuò)誤將支付給乙公司、丙公司的推廣服務(wù)費(fèi)作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)歸集，并適用廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出稅前扣除比例，將上述支出在企業(yè)所得稅稅前扣除。甲公司則認(rèn)為，乙公司、丙公司為其提供了市場推廣服務(wù)，并開具了推廣服務(wù)費(fèi)發(fā)票，將此支出作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)歸集，沒有超過稅法規(guī)定的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)稅前扣除限額，不存在問題。

政策分析

本案的關(guān)鍵在于乙公司、丙公司為甲公司提供的服務(wù)，是否屬于市場推廣服務(wù)。

根據(jù)《中華人民共和國民法典》第九百六十一條，中介合同是中介人向委托人報(bào)告訂立合同的機(jī)會(huì)或者提供訂立合同的媒介服務(wù)，委托人支付報(bào)酬的合同。第九百六十二條，中介人應(yīng)當(dāng)就有關(guān)訂立合同的事項(xiàng)向委托人如實(shí)報(bào)告。中介人故意隱瞞與訂立合同有關(guān)的重要事實(shí)或者提供虛假情況，損害委托人利益的，不得請(qǐng)求支付報(bào)酬并應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償責(zé)任。第九百六十三條，中介人促成合同成立的，委托人應(yīng)當(dāng)按照約定支付報(bào)酬。對(duì)中介人的報(bào)酬沒有約定或者約定不明確，依據(jù)本法第五百一十條的規(guī)定仍不能確定的，根據(jù)中介人的勞務(wù)合理確定。因中介人提供訂立合同的媒介服務(wù)而促成合同成立的，由該合同的當(dāng)事人平均負(fù)擔(dān)中介人的報(bào)酬。中介人促成合同成立的，中介活動(dòng)的費(fèi)用，由中介人負(fù)擔(dān)。

從甲公司與乙公司、丙公司簽訂的推廣服務(wù)合同可以看出，甲公司與客戶交易的具體事項(xiàng)，是由乙公司、丙公司以甲公司名義與客戶約定的，且合同相關(guān)事項(xiàng)須經(jīng)甲公司同意后，再與客戶最終簽訂。同時(shí)，交易最終達(dá)成是由乙公司、丙公司促成，甲公司按照回款的一定比例向乙公司、丙公司支付服務(wù)費(fèi)。也就是說，乙公司、丙公司為甲公司與客戶訂立合同提供的是居間服務(wù)，甲公司與乙公司、丙公司簽訂的合同實(shí)質(zhì)上屬于中介合同。

同時(shí)，推廣服務(wù)一般指企業(yè)通過一系列策略和活動(dòng)，將產(chǎn)品或服務(wù)介紹給目標(biāo)消費(fèi)者，以實(shí)現(xiàn)銷售增長、品牌知名度提升的過程。居間服務(wù)一般指居間人向委托人提供居間媒介的中介服務(wù)行為。所以，乙公司、丙公司為甲公司提供的服務(wù)不屬于推廣服務(wù)，而屬于居間服務(wù)。甲公司支付給乙公司、丙公司的費(fèi)用不屬于推廣服務(wù)費(fèi)，屬于傭金。

根據(jù)《財(cái)政部　國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕29號(hào)）規(guī)定，企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的手續(xù)費(fèi)及傭金支出，按與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或個(gè)人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5％計(jì)算限額，不超過限額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，不得扣除。

案例中，甲公司支付給乙公司的傭金為回款總金額的1.5％，未超過5％的限額，可以據(jù)實(shí)稅前扣除。甲公司支付給丙公司的傭金為交易溢價(jià)部分金額，經(jīng)計(jì)算，傭金支出超過5％的計(jì)算限額，超出金額不能在企業(yè)所得稅稅前扣除，甲公司應(yīng)補(bǔ)繳企業(yè)所得稅及滯納金。

關(guān)鍵區(qū)別

實(shí)務(wù)中，居間服務(wù)與推廣服務(wù)均是由乙方（收取報(bào)酬方）提供服務(wù)，為甲方（支付報(bào)酬方）帶來客戶及擴(kuò)大甲方的銷量，容易混淆。實(shí)質(zhì)上，二者最明顯的區(qū)別，在于面對(duì)的客戶不同。推廣服務(wù)業(yè)務(wù)面對(duì)的客戶是不確定的，甲方很難確定哪些客戶是由乙方的工作帶來的。所以，甲方向乙方支付的費(fèi)用一般為固定報(bào)酬。而居間服務(wù)業(yè)務(wù)面對(duì)的客戶是確定的，甲方能夠確定哪些客戶是由乙方的工作帶來的，甲方向乙方支付的費(fèi)用一般為比例報(bào)酬。故企業(yè)在簽訂合同后，應(yīng)根據(jù)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)判斷服務(wù)類型，區(qū)分居間服務(wù)與推廣服務(wù)。

（作者單位：國家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局）