作者：王英 高立潤 盧志超 馬瀟

前不久，科技部政策法規(guī)與創(chuàng)新體系建設(shè)司、國家稅務(wù)總局所得稅司發(fā)布第二輯研發(fā)費(fèi)用加計扣除項(xiàng)目鑒定案例，幫助納稅人更好地理解研發(fā)活動特征、準(zhǔn)確執(zhí)行研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策。在第二輯鑒定案例中，噴淋沖浪一體化葡萄干清洗裝置的研發(fā)創(chuàng)新，就是典型案例之一。筆者結(jié)合案例中專家鑒定情況和實(shí)務(wù)中的類似情形，就研發(fā)項(xiàng)目認(rèn)定的依據(jù)和關(guān)鍵點(diǎn)進(jìn)行分析。

案例介紹：項(xiàng)目研發(fā)創(chuàng)新基本情況

葡萄干加工時，通常采用人工沖洗和攪拌的方式清洗。為改良上述清洗方式，A企業(yè)開展項(xiàng)目研發(fā)，分析提出“集噴淋和沖浪一體化的葡萄干清洗裝置”的研發(fā)目標(biāo)，即生產(chǎn)一種噴淋、沖浪一體化的葡萄干清洗設(shè)備，實(shí)現(xiàn)葡萄干快速清洗，以便于后續(xù)加工、降低人工成本。

A企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目的核心技術(shù)和創(chuàng)新點(diǎn)為：項(xiàng)目裝置采用清洗槽和清洗管配合，使葡萄干隨著水流一起運(yùn)動，進(jìn)行沖浪式清洗；設(shè)置噴淋槽對葡萄干進(jìn)行噴淋，沖洗去除葡萄干表面附著的頑固雜質(zhì)，保證葡萄干的充分清洗。

A企業(yè)對該項(xiàng)目未設(shè)定定量技術(shù)指標(biāo)，預(yù)計通過項(xiàng)目研發(fā)申報發(fā)明專利1項(xiàng)，實(shí)用新型專利2項(xiàng)，并對研發(fā)裝置實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)，預(yù)計新增銷售收入50萬元。

綜合判斷：項(xiàng)目不屬于“研發(fā)活動”

判斷A企業(yè)的噴淋沖浪一體化葡萄干清洗裝置是否適用研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策，先要判斷這一項(xiàng)目是否屬于研發(fā)活動。

國家稅務(wù)總局、科技部發(fā)布的《研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策執(zhí)行指引（2.0版）》明確了研發(fā)活動的判斷要點(diǎn)，即有明確創(chuàng)新目標(biāo)、有系統(tǒng)組織形式和研發(fā)結(jié)果不確定。創(chuàng)新目標(biāo)指研發(fā)活動一般具有明確的創(chuàng)新目標(biāo)，如獲得新知識、新技術(shù)、新工藝、新材料、新產(chǎn)品、新標(biāo)準(zhǔn)等。系統(tǒng)組織形式指研發(fā)活動以項(xiàng)目、課題等方式進(jìn)行，圍繞具體目標(biāo)，有較為確定的人、財、物等支持，經(jīng)過立項(xiàng)、實(shí)施、結(jié)題的組織過程，是有邊界的和可度量的。研發(fā)結(jié)果不確定，指研發(fā)活動的結(jié)果是不能完全事先預(yù)期的，必須經(jīng)過反復(fù)不斷地試驗(yàn)、測試，具有較大的不確定性，存在失敗的可能。

案例中，A企業(yè)的項(xiàng)目目標(biāo)沒有體現(xiàn)創(chuàng)新性。集噴淋和沖浪于一體的葡萄干清洗裝置項(xiàng)目，主要是研發(fā)一種葡萄干清洗設(shè)備，目標(biāo)是優(yōu)化葡萄干加工清洗過程，提升清洗效率。目前，葡萄干清洗存在多種方式。從結(jié)構(gòu)上看，此項(xiàng)目設(shè)備是在沖浪式水泵清洗裝置基礎(chǔ)上增加噴淋槽（安裝有噴淋頭、高壓噴頭和高壓風(fēng)機(jī)），屬于在現(xiàn)有的技術(shù)上增加裝置進(jìn)行簡單組合優(yōu)化。

同時，A企業(yè)項(xiàng)目組織實(shí)施的材料缺失。從A企業(yè)提供的材料可以看到，其項(xiàng)目未從技術(shù)實(shí)現(xiàn)的路徑角度進(jìn)行充分論證，僅提供立項(xiàng)報告、設(shè)備總體設(shè)計和構(gòu)圖，無決議文件、設(shè)備研發(fā)過程中的日志、進(jìn)展報告、測試記錄、實(shí)施過程中的具體效益等，實(shí)施過程中未制定定量技術(shù)指標(biāo)。從結(jié)果上看，A企業(yè)項(xiàng)目研發(fā)結(jié)果沒有體現(xiàn)不確定性。A企業(yè)項(xiàng)目設(shè)備作為葡萄干清洗裝置，對現(xiàn)有兩種清洗葡萄干的方式進(jìn)行組合，設(shè)備功能并未改變，未體現(xiàn)研發(fā)結(jié)果不確定性的特點(diǎn)。

可見，A企業(yè)“噴淋沖浪一體化葡萄干清洗裝置”項(xiàng)目不符合研發(fā)活動的判斷要點(diǎn)。

政策分析：不適用稅前加計扣除政策

根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局 科技部關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）第一條第二款規(guī)定，下列活動不適用稅前加計扣除政策：企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級；對某項(xiàng)科研成果的直接應(yīng)用，如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識等；企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術(shù)支持活動；對現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料或工藝流程進(jìn)行的重復(fù)或簡單改變；市場調(diào)查研究、效率調(diào)查或管理研究；作為工業(yè)（服務(wù)）流程環(huán)節(jié)或常規(guī)的質(zhì)量控制、測試分析、維修維護(hù)；社會科學(xué)、藝術(shù)或人文學(xué)方面的研究。

案例中，A企業(yè)“噴淋沖浪一體化葡萄干清洗裝置”項(xiàng)目設(shè)備，是在現(xiàn)有的技術(shù)上增加裝置進(jìn)行簡單組合優(yōu)化，屬于財稅〔2015〕119號文件中“對現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料或工藝流程進(jìn)行的重復(fù)或簡單改變”的情形，不具有創(chuàng)新性，不是符合條件的研發(fā)活動，不能適用研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策。

實(shí)操建議：強(qiáng)化研發(fā)活動判斷能力

企業(yè)應(yīng)強(qiáng)化對研發(fā)活動的判斷，嚴(yán)格按照《研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策執(zhí)行指引（2.0版）》明確的研發(fā)活動判斷要點(diǎn)，對自身的研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行甄別，避免產(chǎn)生違規(guī)享受優(yōu)惠政策風(fēng)險。具體而言，企業(yè)可根據(jù)下列問題進(jìn)行判斷，包括該活動是否要探索以前未發(fā)現(xiàn)的現(xiàn)象、結(jié)構(gòu)或關(guān)系？是否在一定范圍內(nèi)突破現(xiàn)有的技術(shù)瓶頸？研發(fā)成果是否不可預(yù)期？如果回答為“是”，則說明該研發(fā)活動具有明確的創(chuàng)新目標(biāo)。

同時，企業(yè)需要全流程管理研發(fā)項(xiàng)目，保留研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)申報書、項(xiàng)目立項(xiàng)下達(dá)書、研發(fā)人員清單及人工成本分?jǐn)偙怼⑦M(jìn)度測試記錄、結(jié)題報告等必要文件。如有委托研發(fā)情況，還應(yīng)留存項(xiàng)目技術(shù)開發(fā)（委托）合同、技術(shù)合同登記證明等資料備查。

另外，企業(yè)還應(yīng)注意所屬行業(yè)是否適用研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策。根據(jù)財稅〔2015〕119號文件第四條規(guī)定，不適用稅前加計扣除政策的行業(yè)：煙草制造業(yè)；住宿和餐飲業(yè)；批發(fā)和零售業(yè)；房地產(chǎn)業(yè)；租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)；娛樂業(yè)；財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他行業(yè)。筆者提醒，屬于上述行業(yè)的企業(yè)，應(yīng)注意不能適用研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策。

（作者系中國稅務(wù)報社霍志遠(yuǎn)稅收宣傳工作室成員）