馬澤方

企業既有應稅項目又有減免稅項目，其減免稅項目除了需要單獨核算外，還需要合理分攤期間費用。如果期間費用分攤不合理，則容易導致多計減免所得額的風險。某能源企業A公司就因此補繳了156萬元企業所得稅，并被加收了滯納金。

減免稅項目費用分攤占比小

稅務人員在專項風險排查中發現，A公司2018年度享受國家重點扶持的公共基礎設施項目減免稅，納稅調整后應納稅所得額為3060萬元，減免所得額為4840萬元，未繳納企業所得稅。

通過進一步查閱資料發現，A公司《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類）》顯示，營業收入為31337萬元，期間費用為12438萬元；《所得減免優惠明細表》顯示，減免稅項目收入為19430萬元，應分攤期間費用為3846萬元。

經測算，該企業減免稅項目收入占營業收入比例為62%（19430÷31337），但減免稅項目應分攤期間費用僅占整體期間費用的30.92%（3846÷12438），可能存在少計減免稅項目應分攤期間費用的問題，存在多計減免所得額、少繳稅款的風險。

未合理分攤期間費用

針對疑點，稅務機關對A公司負責人進行了約談。該負責人解釋道，A公司為總公司，下屬有6家分公司，其中總公司和3家分公司為從事管理的公司，不從事具體生產；另外3家分公司從事風力及太陽能發電業務，共有8個項目，其中3個項目已過減免稅期，5個項目處于減免稅期，各項目單獨核算，能夠準確劃分用于發電項目上的費用。總公司和3家分公司不從事具體生產，無須分攤相關費用，已過減免稅期的3個項目也無須分攤。基于此，A公司負責人認為，無法劃分清楚的期間費用才需要分攤，能夠劃分清楚的則不需分攤，否則將用于非減免稅項目上的期間費用分攤到減免稅項目里，是不合理的。

《企業所得稅法實施條例》規定，企業同時從事適用不同企業所得稅待遇的項目的，其優惠項目應當單獨計算所得，并合理分攤企業的期間費用；沒有單獨計算的，不得享受企業所得稅優惠。同時，《國家稅務總局關于實施國家重點扶持的公共基礎設施項目企業所得稅優惠問題的通知》（國稅發〔2009〕80號）規定，企業同時從事不在《目錄》范圍的生產經營項目取得的所得，應與享受優惠的公共基礎設施項目經營所得分開核算，并合理分攤企業的期間共同費用；沒有單獨核算的，不得享受上述企業所得稅優惠。對于期間共同費用的合理分攤比例，企業可以按照投資額、銷售收入、資產額、人員工資等參數進行確定。

據此，稅務人員表示，A公司做到了單獨計算減免稅項目所得，從而可以享受稅收優惠，但并不是說單獨核算就可以不分攤期間費用，這是因為企業不可能做到所有期間費用都能夠準確劃分。比如企業發生的廣告費，無法歸集到某個具體項目中；再如企業總部的管理費用，總部管理人員負責管理所有總分公司以及各項目產品，也無法歸集到某個具體項目中去。因此，企業只能通過合理的方法來分攤這些費用。

經過約談，A公司認同了稅務機關的處理，按照減免稅項目銷售收入占營業收入比例分攤期間費用，重新計算了減免所得額。經計算，A公司原申報減免所得額為4840萬元，實際應減免所得額為2436.02萬元，2018年度應納稅所得額為623.98萬元（3060-2436.02）。最終，A公司補繳企業所得稅156萬元（623.98×25%），并補繳了相應的滯納金。

準確理解稅法規定

上述案例中，A公司會計核算健全，項目核算嚴謹，只是由于想當然地理解稅法的規定，導致了少繳稅款的風險。

因此，建議企業應正確理解稅法規定，尤其是對既有應稅項目又有減免稅項目的企業來說，必須單獨核算所得，合理確定期間費用的分攤比例，以充分享受減免稅優惠。

（作者單位：國家稅務總局北京市稅務局）